Impuesto a las Ganancias 2024 y rentas de segunda categoría: ¿Cómo simplificar la liquidación?

1. Durante el año 2024, una persona humana (PH) obtuvo $180.000 de intereses de su cuenta comitente en un agente bursátil local (“cuenta remunerada”). ¿Están gravados dichos rendimientos?

Sí, se encuentran gravados, ya que ni el artículo 26 inc. h) ni ningún otro artículo de la Ley del Impuesto a las Ganancias los incluye en la exencióni. En este sentido hay que tener presente que los agentes bursátiles (ALyC - Agentes de Liquidación y Compensación) no se encuentran regidos por la Ley 21.526 de Entidades Financieras.

Los intereses estarán sometidos a la escala de alícuotas progresiva y personal del artículo 94, primer párrafo, de la LIG.

2. Una PH, residente fiscal argentino, adquirió el 15 de diciembre de 2023 bonos públicos argentinos GD35D por un valor total de US$38.000, enajenándolos en su totalidad el 11 de julio de 2024 por un total de US$42.750 neto de gastos. ¿Cuál será el tratamiento de este resultado frente al IG?

De acuerdo con lo estipulado por el artículo 26 inciso u) de la LIG, el resultado derivado de la enajenación de títulos públicos argentinos en la bolsa local está exento en cabeza de personas humanas, por lo que no se tributará por la ganancia obtenida producto de la venta. Además, es de fuente argentina (art. 7 de la LIG).

Este resultado se puede desglosar también entre ganancia de capital exenta (producto de la venta del bono) más ganancia por diferencia de cambio (aumento del Tipo de Cambio):

• Por la venta del bono existe una ganancia de US$4.750. Al TC de $898 son unos $4.265.500 (exento, art. 26 inc. u) de la LIG).
• Por la devaluación del peso argentino: US$38.000 X ($898-$821) = $2.926.000 (art. 98 4to párrafo LIG: las diferencias de cambio no son consideradas como parte de la ganancia bruta).

Es decir: $4.265.500 + $2.926.000 = $7.191.500

El resultado exento deberá ser expuesto en la declaración jurada del Impuesto a las Ganancias, como justificación en la determinación del monto consumido.

Asimismo, se debe tener en cuenta que, si el contribuyente hubiese percibido intereses del título público, éstos también hubieran gozado de la exención en el impuesto (art. 26 inciso h) de la LIG). Y también formarían parte de la justificación del monto consumido.

3. ¿Cuál es el tratamiento en Ganancias aplicable a la enajenación de ADR de YPF, cotizantes en la bolsa de EE.UU., que haya efectuado una PH residente fiscal en nuestro país durante el año 2024?

Si en lugar de haber enajenado ADR de YPFⁱⁱ, cotizantes en EE.UU., la persona hubiera vendido directamente acciones de YPF, cotizantes en la Bolsa argentina (bajo la órbita de la Comisión Nacional de Valores -CNV), no cabría duda de que el resultado de la operación hubiese estado exento, atento a lo dispuesto por el artículo 26, inciso u) de la LIG.

Sin embargo, al realizarse la operatoria en una bolsa extranjera no rige la mencionada exención del artículo 26.

¿Y si previo a su enajenación se convirtiesen los ADR de YPF en su acción subyacente para luego vender las acciones en la bolsa argentina?

En este caso, el Decreto Reglamentario de la LIG dispone en su artículo 87 que la conversión de ADR en sus acciones subyacentes se considera una venta. Por lo tanto, el resultado también estaría sujeto a imposición y no exento:

“Cuando las personas humanas residentes y las sucesiones indivisas radicadas en el país lleven a cabo un proceso de conversión mediante el cual dejen de ser titulares de valores representativos de acciones o certificados de depósitos de acciones, que no cumplen los requisitos establecidos en el segundo párrafo del inciso u) del artículo 26 de la ley y pasen a serlo de las acciones subyacentes que cumplimenten esos requisitos, ese proceso implica una transferencia gravada de los valores representativos de acciones al valor de plaza a la fecha de su conversión en acciones”.

4. Una PH vendió un bono de EE.UU. en US$120 el 1/12/2024. Al momento de la venta, los intereses corridos eran US$10. El bono pagaba intereses el 10/12/2024 y su costo computable había sido de US$100 ¿Cuál es el tratamiento en el Impuesto a las Ganancias del resultado obtenido?

Los intereses corridos de un bono son los intereses devengados entre el último pago de cupón y la fecha actual. Ejemplo muy simple: supongamos un bono que paga intereses dos veces al año, a una tasa anual de 12% y los pagos se efectivizan en los meses de enero y junio. En enero abona US$6 y en junio otros US$6, por cada 100 bonos nominales (“papeles”) que tiene el inversor. Pero si nos encontramos en el último día de marzo, desde el último pago en enero se van a haber devengado US$3. Esos US$3 son los intereses corridos a esa fecha.

El artículo 233 del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias, implementa una “cláusula antielusión”: los intereses corridos a la fecha de enajenación de los valores que generen ganancias de Fuente Extranjera deberán (si la enajenación se concreta dentro de los 15 días corridos con anterioridad a la fecha de puesta a disposición de los intereses) discriminarse del precio, quedando gravados a la escala del primer párrafo del artículo 94 de la LIG.

En nuestro ejemplo inicial, al cumplir con el plazo mencionado (desde la venta hasta la fecha en que el bono iba a pagar intereses sólo existen 10 días), se deberá discriminar los intereses corridos (US$10) del precio del bono y gravarse por la escala progresiva y personal del primer párrafo del artículo 94.

De esta forma se gravará:

• Por escala: US$10
• Por artículo 94, tercer párrafo (al 15%): US$110 – US$100 = US$10

Así, US$10 tributarán por escala (cuya tasa máxima es del 35%) y los otros US$10 lo harán a la alícuota proporcional del 15%.

En caso de no existir esta cláusula antielusión, el inversor hubiese gravado al 15% los US$20 (US$120-US$100). Por lo tanto, el mecanismo establecido por la norma busca evitar maniobras elusivas en este sentido.

5. Una Persona Humana residente en Argentina vende en octubre 2024 unas 50 acciones de la empresa Patrón Bitcoin SA, no cotizante en bolsa. El precio de venta fue de $10.000 por acción. Las había adquirido en enero 2023 por un valor final de $400 por acción. ¿Cuál es el resultado bruto alcanzado por el Impuesto a las Ganancias?

En este caso no rige la exención del artículo 26 inciso u) de la LIG, ya que las acciones no cotizan en mercados regulados por la CNV.

La ganancia será de fuente argentina, según lo estipulado por el artículo 7 de la LIG. Y la liquidación será por imposición cedular del artículo 98 inciso c) de la LIG, al 15% (y sin posibilidad de aplicar la Deducción Especial del artículo 100).

El artículo 98 indica que la ganancia bruta se calculará “deduciendo del precio de transferencia el costo de adquisición actualizado, mediante la aplicación del índice mencionado en el segundo párrafo del artículo 93, desde la fecha de adquisición hasta la fecha de transferencia”. Y el artículo 93 establece que la actualización por variación del Índice de Precios al Consumidor nivel general (IPC) será viable siempre que la adquisición de los valores enajenados se haya producido desde el 1 de enero de 2018 en adelante.

IPC enero 2023: 1203

IPC octubre 2024: 7314

Variación IPC: 7314/1203=6,08

Resultado bruto (venta de 50 acciones):

50x$10.000 – [50x($400x6,08)] = $378.400

6. Los intereses percibidos por colocaciones en una Cuenta Especial de Regularización de Activos (CERA) en un banco local, ¿gozan de la exención establecida en el artículo 26 inciso h. de la Ley del Impuesto a las Ganancias (LIG)?

Entre otros rendimientos, en su artículo 26 inciso h) la LIG exime, en cabeza de PHySI, los intereses originados por depósitos (efectuados en instituciones sujetas al régimen de entidades financieras -Ley 21.526) en caja de ahorro, cuentas especiales de ahorro, a plazo fijo en moneda nacional y los depósitos de terceros u otras formas de captación de fondos del público.

Es decir, por ejemplo, los intereses generados por una colocación en pesos en una caja de ahorro estarán exentos en cabeza de una persona humana, pero, si dicho depósito fuese en dólares, la exención no regiría.

Ahora bien, las cuentas CERA utilizadas en el Régimen de Regularización de Activos de la Ley 27.743, ¿cómo calificarían ante este gravamen? Según lo estipulado por el Banco Central, para las cuentas CERA serán de aplicación las mismas disposiciones que para las cajas de ahorro: conforme lo indica el punto 7 de la Comunicación “A” 8062 del BCRA, “tratándose de las cuentas especiales de regularización de activos, serán de aplicación las disposiciones establecidas para los depósitos en caja de ahorros”. Y en este mismo sentido ha opinado la Dirección Nacional de Impuestos al resolver una consulta sobre el tratamiento de estas cuentas frente al ISBPⁱⁱⁱ.

En definitiva, los intereses derivados de colocaciones dinerarias en cuentas CERA tendrán el mismo tratamiento que para las cajas de ahorro.

7. En octubre de 2024, una persona humana, residente fiscal argentina, adhirió al Régimen de Regularización de Activos de la Ley 27.743, exteriorizando la tenencia de una cartera de inversiones en el exterior, compuesta principalmente por acciones de empresas de EEUU. ¿Qué debería considerar a la hora de evaluar su tratamiento en el IG del ejercicio 2024, suponiendo que enajenó sus tenencias durante dicho año?

En primer lugar, hay que tener presente dos puntos clave de la normativa del blanqueo:

La fecha de incorporación de los activos “blanqueados” será el 1 de enero de 2024, por ende, no se incluyen en las declaraciones juradas del ISBP ni del IG correspondientes al año 2023.

La valuación que surja del Régimen de Regularización será, a los efectos fiscales, el valor de incorporación al patrimonio del contribuyente al 1 de enero de 2024, no debiendo considerarse su conversión a dólares (Art. 13 del Decreto 608/2024^iv).

Y según el artículo 27.2 de la Ley 27.743, la valuación de los títulos valores cotizados en bolsas extranjeras, a los fines de este Régimen, será su valor de cotización a la Fecha de Regularización (31/12/2023).

Por ejemplo, si la persona se adhirió al Régimen sincerando acciones de la empresa “X”, cotizante en la bolsa de Wall Street, adquiridas originalmente a US$10 cada una y cuyo valor de cotización al 31 de diciembre de 2023 (y “valor de regularización”) era de US$44, y luego, en noviembre de 2024 las enajenó por un valor de US$50 cada una, al calcular el resultado de dicha operación deberá considerar como precio de venta los US$50 y como costo los US$44 (y no los US$10). Y el resultado se verá alcanzado por las consideraciones del artículo 94, tercer párrafo de la LIG (alícuota del 15%, fuente extranjera).

De esta forma, el contribuyente se verá beneficiado por un costo computable más elevado.

Cuadro resumen. Por último, veamos un cuadro resumen del tratamiento aplicable a las principales inversiones para el ejercicio fiscal 2024:

Fuente: Elaboración propia

8. La tecnología simplifica la liquidación de los impuestos y beneficia a tus clientes

La tecnología está cada vez más inmersa en los negocios y esto incluye a los servicios profesionales contables y a las áreas de contabilidad e impuestos de las pequeñas y medianas empresas. Cuando los contadores optan por el uso de la tecnología para hacer más eficientes sus tareas, los resultados no son solo positivos para ellos mismos, sino que también agregan valor a sus clientes.

La transformación digital que han tenido que enfrentar últimamente muchas empresas implica que los contadores tienen que estar en sintonía con los cambios que se están produciendo y deben dejar de lado procedimientos que ya resultan obsoletos y que pueden automatizarse o simplificarse cuando se usan nuevas tecnologías y aplicaciones.

Es importante que los profesionales contables evalúen distintas opciones del mercado y elijan plataformas contables que les ofrezcan el soporte más adecuado para simplificar o automatizar, lo máximo posible, las liquidaciones impositivas. En concreto, cuando se trata del impuesto a las Ganancias de personas físicas el foco de análisis de un software contable debería estar puesto en las siguientes características:

• Que el sistema permita la liquidación del impuesto a las ganancias, generando, a su vez, los papeles de trabajo y resúmenes que facilitan la carga en ARCA y el control de los cálculos relacionados a base imponible, total de deducciones, retenciones, etc.
• Que la aplicación pueda importar datos desde el sistema de IVA Ventas e IVA Compras, de manera que no sea necesario "transcribir" información entre sistemas de ARCA.
• La solución debería facilitar la organización y presentación de la información del contribuyente en función de las distintas fuentes de renta. Esto agiliza la carga y el proceso de consulta.
• Los ingresos, gastos, bienes y deudas deberían poder agruparse en clases o categorías que permitan generalizar comportamientos, orientando la carga de información y reduciendo la posibilidad de errores.
• El software contable debería actualizarse de manera automática ante los cambios normativos en el impuesto a las ganancias.

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i Contador Público, Especialista en Tributación y Magíster en Finanzas Públicas provinciales y municipales (UNLP). Autor de “Una Bolsa de impuestos” y otras obras.

Recordemos que el artículo 26 inc. h) implementa una exención sobre:

Los intereses originados por los siguientes depósitos efectuados en instituciones sujetas al régimen legal de entidades financieras normado por la ley 21.526 y sus modificaciones: en caja de ahorro, cuentas especiales de ahorro, a plazo fijo en moneda nacional y los depósitos de terceros u otras formas de captación de fondos del público, conforme lo determine el Banco Central de la República Argentina en virtud de lo que establece la legislación respectiva. A efectos de la presente exención, se restablece la vigencia de las normas derogadas por los incisos b), c) y d) del artículo 81 de la ley 27.430, sin que resulte de aplicación lo dispuesto en el artículo 109 de la ley del impuesto para las personas humanas y sucesiones indivisas residentes en el país.

La exención dispuesta en este inciso también comprende a los intereses o la denominación que tuviere el rendimiento producto de la colocación de capital en los instrumentos emitidos en moneda nacional destinados a fomentar la inversión productiva, que establezca el Poder Ejecutivo nacional, siempre que así lo disponga la norma que los regule, y en la medida en que no resulten comprendidos en el párrafo anterior. 

ii Por ejemplo, para cotizar en Wall Street, YPF debió recurrir a un banco estadounidense, el cual “tomó” la cantidad de acciones que YPF deseaba que cotizaran en EE. UU. y, en representación de ellas, emitió ADRs (“American Depositary Receipt”). Es decir, en Nueva York no cotiza directamente la acción de YPF, sino que lo hace el “certificado” denominado ADR. Si una empresa extranjera desea cotizar en la Bolsa de Bs. As., el procedimiento es similar, pero lo hará a través de un CEDEAR (“Certificado de Depósito Argentino”).

iii Dictamen IF-2024-101274314-APN-DNI-MEC https://www.afip.gob.ar/nuevopactofiscal/ayuda/documentos/Dictamen-DNI-17-09-2024.pdf

iv ARTÍCULO 13. “La valuación de los bienes y tenencias de moneda practicada en los términos del artículo 27 de la Ley N° 27.743, constituye, a todos los efectos fiscales, el valor de incorporación al patrimonio del declarante al 1° de enero de 2024, no debiendo considerarse su conversión a DÓLARES ESTADOUNIDENSES la que, conforme lo indica la mencionada disposición, en su primer párrafo, sólo debe efectuarse a los fines de la determinación de la base imponible del Régimen de Regularización de Activos. […]”